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一、引言

資產(chǎn)是會計要素中最重要的概念。資產(chǎn)要素的確認(rèn)和計量會直接或間接地影響到負(fù)債和所有者權(quán)益的確認(rèn)和計量。從生產(chǎn)的角度來看，資產(chǎn)體現(xiàn)了一個企業(yè)的生產(chǎn)力因素。資產(chǎn)項目中不同要素的排列體現(xiàn)了企業(yè)主體運(yùn)用資源的能力，資產(chǎn)要素可以反映出一個企業(yè)未來現(xiàn)金流分布的時間、金額和不確定性，它決定了一個企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營能力。因此對會計學(xué)中資產(chǎn)本質(zhì)的探討就顯得尤為重要了。早在20世紀(jì)二三十年代，很多會計學(xué)大師就在探討會計與財富的關(guān)系，如利特爾頓、坎寧在這個方面就很有研究。會計學(xué)中的資產(chǎn)概念與財富、產(chǎn)權(quán)概念，天生就存在著一種必然的聯(lián)系。本文試圖通過分析財富的基本概念和特征，從產(chǎn)權(quán)的角度，結(jié)合會計自身的特點(diǎn)歸納出會計學(xué)中資產(chǎn)的概念。

二、關(guān)于財富概念

（一）古典經(jīng)濟(jì)學(xué)財富概念財富概念是古典經(jīng)濟(jì)學(xué)、新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)和馬克思政治經(jīng)濟(jì)學(xué)共同探討的話題。重商主義是資產(chǎn)階級的第一個經(jīng)濟(jì)學(xué)說。重商主義者關(guān)注的是商業(yè)和貨幣，并把金銀貨幣看作是財富的唯一形式，而其他商品只有被轉(zhuǎn)換成貨幣時，才能被稱為財富（史祖瑜，1987）?？梢娭厣讨髁x者是從商人的角度來給財富下定義。因為就商人而言，其最終目的是把商品銷售出去，換成現(xiàn)金，再用這些現(xiàn)金購買商品，商人自身并不會消費(fèi)或者消費(fèi)少量的自己商品。貨幣財富對于商人而言，才具有最大的有用性。由于重農(nóng)學(xué)派只是把自己的眼光局限于商人這一主體，同時將財富的載體只局限于金銀貨幣，使得這種概念在其他領(lǐng)域并沒有很強(qiáng)的有效性了。配第對財富有了更大范圍內(nèi)的定義，即把財富定義為商品，而把金銀貨幣看作是財富的一般表現(xiàn)形式（徐加根，2002），更進(jìn)一步擴(kuò)大了財富載體的范圍。但財富載體仍局限于商品范圍內(nèi)，并沒有探討財富的本質(zhì)。重農(nóng)學(xué)派曾經(jīng)激烈反對重商主義者的觀點(diǎn)，認(rèn)為財富是指一定數(shù)量的物質(zhì)形式，實物形態(tài)的產(chǎn)品、自然界的農(nóng)業(yè)、畜牧業(yè)才是財富的唯一源泉（史祖瑜，1987）。上述觀點(diǎn)具有明顯的不足之處就是：把財富的載體，如貨幣、商品等作為財富的定義，并沒有觸及到財富的本質(zhì)。

（二）新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)財富概念李嘉圖認(rèn)為財富主要是指物質(zhì)財富，這種財富是能夠滿足人們的某種需要的。與上面的定義相比，這種定義最大的特點(diǎn)就是開始觸及財富的本質(zhì)。新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)大師馬歇爾在其名著《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》中，通過歸納的方式本論文由整理提供探討了財富的本質(zhì)概念，從財物的概念推導(dǎo)出狹義財富和廣義財富的觀念，同時把財富分類為個人財富和公共財富。狹義的個人財富定義為：一個人的財富是指由他的外在財物中的那些可以用貨幣衡量的東西構(gòu)成的，是可以轉(zhuǎn)讓或者交換的。廣義的個人財富是指包括一切直接有助于人們獲得工作效率的精力、才能和習(xí)慣在內(nèi)的東西。這兩個觀點(diǎn)的區(qū)別在于前者不包括個人自身的能力特征，而后者包括個人的能力、技巧等與人身不能發(fā)生分離的東西。共同財富是指一個人某時住在某地并且作為某個國家或者社會的一分子所獲得的利益構(gòu)成的與其鄰人共有的物質(zhì)財貨。從馬歇爾關(guān)于財富的論述中，可以看到財富與權(quán)利的聯(lián)系。同時作者把財富的概念擴(kuò)大化了。不像過去那些古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家們，只把財富局限于貨幣或者商品，馬歇爾是把其所定義的財富對應(yīng)到所有的自然人和形成的一些組織，大大增加了財富的內(nèi)涵，包括了對自然人有用的一切物品，不管這種物品是否能與自然人發(fā)生分離。這已經(jīng)比較接近財富的本質(zhì)了。馬克思在其《資本論》中也對財富的本質(zhì)有過精辟的闡述，認(rèn)為使用價值構(gòu)成了財富的物質(zhì)內(nèi)容。財富是能夠滿足人類需要的某種屬性。財富既包括了商品也包括了非商品。綜上所述，可以得出財富的一般特征：財富這個概念應(yīng)該包括三個方面：財富的主體、財富的載體和財富的本質(zhì)。在分析財富概念時，必須把財富主體、財富載體和財富的本質(zhì)聯(lián)系起來，才能形成一個真正完整的財富概念。財富必須是有用的。財富的有用性不能單獨(dú)存在，而需與一定的客觀對象物相聯(lián)系。財富載體是財富的有用性所存在的地方。財富的主體是指消費(fèi)或者使用財富載體，并得到其帶來的收益的特定主體。而財富載體的有用性才是財富的本質(zhì)特征。因為財富的有用性理所當(dāng)然應(yīng)該由人類進(jìn)行評價。所以財富的主體應(yīng)該是人類。財富體現(xiàn)的是一種自然與人的關(guān)系。人類認(rèn)為無用的東西，在某一階段就不能稱之為一種財富。而人類對財富載體有用性的評價是不固定的。這種評價是一個動態(tài)的過程，社會的風(fēng)俗文化、經(jīng)濟(jì)、政治等環(huán)境會對這種評價帶來影響。所以財富概念在時間上是一個相對的概念。在過去不認(rèn)為是財富的東西，現(xiàn)在有可能成為財富。例如在遠(yuǎn)古時代由于人們不知道石油的真正用處，所以對當(dāng)時的人們來說，石油就不是財富，只有當(dāng)人們認(rèn)識到石油的重要性時，石油才成為人類一筆寶貴的財富。同時財富的概念在空間上也是一個相對的概念。由于環(huán)境的影響，有可能某個主體認(rèn)為是財富的東西，其他主體并不這樣認(rèn)為。例如在太平洋的一個小島上，當(dāng)?shù)氐睦习傩瞻岩环N巨大的石頭作為貨幣財富，但對其他地區(qū)的人們而言，石頭就不就有任何的有用性。所以財富概念是相對的、不斷變化的，人們對財富載體的追逐也相應(yīng)地不斷變化。而這種追逐將會影響到資產(chǎn)本質(zhì)的定義，本文將在后面加以論述。

三、關(guān)于主體財富概念的探討

（一）主體私有財富的排他性經(jīng)濟(jì)學(xué)一般從產(chǎn)權(quán)的角度把財富分為私有財富和公共財富。私有財富的權(quán)限歸屬于某個獨(dú)立的個體，并對其他主體具有排它性。排它性是私有財富的核心特征。同時伴隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，出現(xiàn)了一種新的組織形式，那就是企業(yè)法人。這是一種虛擬人格的組織，具有獨(dú)立的民事權(quán)利和行為能力，其權(quán)利等同于自然人。但這種組織本身不屬于自然人范疇，對于自然人而言，財富體現(xiàn)為個人最終消費(fèi)時能夠帶來的效用。這種財富的具體表現(xiàn)形式可以是物質(zhì)消費(fèi)品、精神消費(fèi)品、各種權(quán)利憑證和自身的技能等。企業(yè)主體作為一個獨(dú)立存在的虛擬人，通過法律的界定，就有權(quán)消費(fèi)和使用與其相關(guān)的私有財富和公有財富。因此，企業(yè)主體的財富可以看作是對企業(yè)主體有用的一切客觀存在物，而其財富載體可以劃分為兩個方面：具有排他性權(quán)利的財富載體和不具有排他性權(quán)利的財富載體。前者體現(xiàn)了企業(yè)法人私有財富的性質(zhì)。后者體現(xiàn)了企業(yè)法人公共財富的性質(zhì)。企業(yè)法人作為一個獨(dú)立的主體。一方面對法律規(guī)定權(quán)限歸屬于它的那一部分財富具有絕對的排他性的權(quán)利，同時也存在它作為虛擬人享有的公共財富的權(quán)利。是否具有排他性權(quán)利是區(qū)分主體私有財富和公有財富的關(guān)鍵。本論文由整理提供

這種排他性權(quán)利究竟指什么?是指排他性的占有權(quán)（財富載體的權(quán)利在某段時期內(nèi)完全歸屬于法人主體），還是指排他性的主體資源使用權(quán)？實際上這種排他性的權(quán)利不是固定不變的，而是隨著社會的發(fā)展而發(fā)展。例如早期的會計理論或者實務(wù)在探討排他性權(quán)利時比較關(guān)注資產(chǎn)的所有權(quán)是否歸屬于企業(yè)，以便使資產(chǎn)負(fù)債表上所反映的資產(chǎn)信息能夠給那些債權(quán)人更多的幫助。而現(xiàn)在的會計理論與實務(wù)，更關(guān)注企業(yè)配置資源的能力，這種能力在未來是否會給企業(yè)帶來一定的利益。排他性權(quán)利由占有權(quán)過渡到使用權(quán)。如租賃的資產(chǎn)只要在滿足一定的條件，就可以作為企業(yè)的資產(chǎn)，雖然它并不歸屬于企業(yè)所有。這種排他性權(quán)利的變化對主體私有財富的概念產(chǎn)生了重大影響，也導(dǎo)致資產(chǎn)概念發(fā)生重大的變化。會計文獻(xiàn)在定義資產(chǎn)時，通常所謂的“擁有或者控制”，這一概念實際上是一個變化的概念，這是隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和產(chǎn)權(quán)制度的完本論文由整理提供善而完善的。

（二）主體財富的有用性財富載體的有用性會根據(jù)其主體的變化而發(fā)生變化。財富對于自然人而言，可以簡單地表示為自然人消費(fèi)時所帶來的效用。但主體財富并不能簡單地體現(xiàn)為法人消費(fèi)時所帶來的效用。因為法人并不具有主觀感受。那么法人財富對于主體而言，其有用性體現(xiàn)在什么地方？對此，以往經(jīng)濟(jì)學(xué)家或者會計學(xué)家們討論較少，但法學(xué)家們討論的較多，認(rèn)為法學(xué)上的主體包括自然人主體和具有權(quán)利義務(wù)的非自然人載體。具有權(quán)利義務(wù)的非自然人載體是法律上的擬制主體，自然人主體的意志是自然人意志，擬制主體的意志是擬制意志。擬制意志最終是由自然人意志派生出來的，派生擬制意志的自然人意志通常是團(tuán)體的共同意志（李錫鶴，2000）。也就是說，法人主體并不具有真正的純自然的意識，其意識是由構(gòu)成這個法人主體的一系列自然人意識相互作用而形成的共同意識，這種意識可稱為擬制意志。因此，法人主體在使用和消費(fèi)其自身財富時，并不真正存在像自然人這樣的主觀效用，對法人背后的契約關(guān)系網(wǎng)中的自然人才具有真正的效用，而這些意識的相互作用會形成一種共同意識，并反作用于法人主體。實際上法人主體只是一個虛擬概念，其本質(zhì)在于法人主體背后所蘊(yùn)含的契約關(guān)系網(wǎng)，即那些投入資源的自然人所構(gòu)成的關(guān)系網(wǎng)，而并不是企業(yè)所有的利益相關(guān)者的關(guān)系網(wǎng)。這種契約關(guān)系網(wǎng)決定了主體財富的有用性。所以法人財富有用性的本質(zhì)體現(xiàn)在它能夠給其背后的契約關(guān)系網(wǎng)中的自然人所帶來的各種效用。

（三）主要財富的載體財富的有用性總是與一定的載體相伴，不存在沒有載體的財富。人們在使用不同的財富載體時，所支付的交易成本是不一樣的。這種交易成本的變化，導(dǎo)致了人們所追逐的財富載體的變化。例如古代由于市場交換的不發(fā)達(dá)，貨幣還沒有成為一般等價物時，人們對財富的追逐更多地體現(xiàn)在實物資產(chǎn)上，因此，古代會計在計量單位上多采用的是實物作為計量單位。隨著市場范圍的擴(kuò)大，為了節(jié)約交易成本，自然而然地就產(chǎn)生了貨幣，并作為一般等價物出現(xiàn)。貨幣越來越廣泛地使用就促使了計量單位從實物單位轉(zhuǎn)向貨幣單位。貨幣已成為最廣泛意義上的一般等價物。在現(xiàn)代社會，市場經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的情況下，貨幣財富和實物財富對自然人而言已沒有太大的差別，但擁有貨幣比擁有實物資產(chǎn)在交換時能節(jié)約更多的交易成本。此時，法人主體在向契約關(guān)系網(wǎng)中的主體分配其利益時，通常不會采取實物方式的分配，而是采用貨幣資金的方式向債權(quán)人、股東或者員工分配利益，以避免高昂的交易成本。所以法人主體背后的契約關(guān)系網(wǎng)上的自然人十分關(guān)注法人主體的現(xiàn)金流問題。這是現(xiàn)實環(huán)境下的必然選擇，即法人主體所追逐的最終財富載體是貨幣。只有這樣，契約關(guān)系網(wǎng)中的自然人在使用和消費(fèi)其自身財富時交易成本是最低的。所以主體財富對于企業(yè)主體而言,其有用性就主要體現(xiàn)于這些載體在未來能夠給企業(yè)帶來的現(xiàn)金流。那么，如果主體擁有的某種東西不能在未來帶來任何形式的現(xiàn)金流，就不能確認(rèn)為一項主體的財富。企業(yè)法人財富的未來現(xiàn)金流從總體上包括了兩個方面：既可以是法人財富在未來給法人主體帶來的現(xiàn)金流流入，也可以是那些在未來可以避免現(xiàn)金流流出的財富。因為這都將導(dǎo)致企業(yè)凈財富的增加。

四、基于財富視角的會計學(xué)資產(chǎn)概念的探討

（一）會計學(xué)資產(chǎn)概念局限于主體的私有財富主體財富的內(nèi)容既包括具有排他性權(quán)利的法人主體的私有財富，同時也包括法人作為虛擬人所享有的公共財富。由于公共財富的權(quán)限不歸屬于主體所處環(huán)境下的任何個別主體，一個法人主體的公共財富通常不應(yīng)該通過財務(wù)報表來反映。雖然在很多情況下，公共財富能夠給企業(yè)帶來未來的現(xiàn)金流，但是無法可靠地確認(rèn)這些公共財富所對應(yīng)的未來現(xiàn)金流的具體金額。而且其權(quán)利歸屬是不明確的,盲目地確認(rèn)公共財富必然導(dǎo)致財務(wù)報表的不真實，從而損害財務(wù)報表的純潔性。所以不應(yīng)當(dāng)將這部分信息在財務(wù)報表中進(jìn)行披露，否則不利于投資者作出合理的決策。如果這些公共財富確實能夠給企業(yè)主體帶來經(jīng)濟(jì)利益，可以考慮通過定性方式，在財務(wù)報告中的其他部分反映這一公共財富，以有別于其它主體，可以讓使用者更好地判斷主體未來的發(fā)展空間。因此，在現(xiàn)實環(huán)境下財務(wù)報表中反映的法人財富應(yīng)該只是局限于法人主體的私有財富。

（二）會計學(xué)資產(chǎn)概念受可靠計量的限制隨著會計信息系統(tǒng)的發(fā)展，貨幣逐漸作為一種主要的計量單位出現(xiàn)。這是由于貨幣本身的屬性和人們的現(xiàn)實選擇決定的，即會計信息系統(tǒng)在現(xiàn)階段主要通過貨幣的價值尺度來衡量一個企業(yè)主體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流方面的狀況。受貨幣計量和可靠性的限制，企業(yè)主體的私有財富可以分為兩個部分：能夠可靠地予以貨幣量化的私有財富和不能可靠地予以貨幣量化的私有財富。這種可靠性是一個變化的概念。它是伴隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展的。其實企業(yè)主體的私有財富不存在不能量化的概念。因為對于一個主體而言，它的私有財富的本質(zhì)在于其未來現(xiàn)金流流量。如果企業(yè)主體擁有的某種物質(zhì)不能在未來帶來任何凈現(xiàn)金本論文由整理提供流，它就不能合理地稱為主體的私有財富。因為它對主體本身和主體背后的契約關(guān)系網(wǎng)不能帶來任何的經(jīng)濟(jì)利益。只要是企業(yè)主體的私有財富就一定能量化，只不過是量化的可靠性程度存在差異。能夠可靠地予以貨幣量化的私有財富在現(xiàn)階段可以看作是指那些可以直接或者間接地獲取交換價格的這一部分私有財富，一般都是主體通過與主體外部空間相互的行為得到的，并且可以獨(dú)立存在。對于這部分財富由于可以取得極其可靠的證據(jù)，所以應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表中給予反映。這也是企業(yè)主體披露資產(chǎn)的主要部分。同時企業(yè)還存在著一部分不能夠可靠地予以計量的私有財富。這主要有以下兩種原因：一是由于這種私有財富在企業(yè)中不是獨(dú)立存在的，它必須與主體內(nèi)的其本論文由整理提供

它財富共同作用才能產(chǎn)生未來的現(xiàn)金流，所以無法合理地確定該項財富單獨(dú)的交換價格，也就無法單獨(dú)在報表中得到反映；二是由于該項私有財富的未來現(xiàn)金流是難以確定的，將其引入財務(wù)報表會大大降低財務(wù)報表的可靠性，從而降低會計信息的效用。所以對這些不能可靠計量的私有財富，不應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表中確認(rèn)和計量，但可以通過適當(dāng)?shù)男问接枰耘丁？梢姡谪攧?wù)報表中應(yīng)當(dāng)計量的財富主要是指那些能夠可靠地予以貨幣量化的私有財富。這是由簿記系統(tǒng)自身的特性所決定的。這部分財富通常具有直接或間接地可交換性。只有那些能夠合理地尋求交換價格的私有財富，才能可靠地判斷出其未來現(xiàn)金流，才能保證這種財富信息在財務(wù)報表中的真實性。既使考慮未來現(xiàn)金流折現(xiàn)這一計量屬性，其計量基礎(chǔ)仍是基于未來的交換價格所導(dǎo)致的現(xiàn)金流。如果未來的交換價格不能合理確定，那么其現(xiàn)值的意義也就不存在了。所以交換價格是會計計量屬性中的一個核心屬性，是其它屬性的基礎(chǔ)。綜上所述，會計學(xué)中的資產(chǎn)概念主要是指能夠可靠地予以貨幣量化的主體私有財富，在現(xiàn)階段這部分私有財富的本質(zhì)體現(xiàn)為企業(yè)未來的現(xiàn)金流。需要注意的是這里的“私有”所對應(yīng)的排他性是一個不斷變化的概念，同時由于“能夠可靠計量”也是一個相對的概念，所以會計學(xué)中的資產(chǎn)概念所對應(yīng)的內(nèi)容將會隨著人類計量手段的提高和產(chǎn)權(quán)制度的發(fā)展不斷擴(kuò)大。目前關(guān)于資產(chǎn)的定義中，學(xué)者都將資產(chǎn)的概念集中于經(jīng)濟(jì)學(xué)的基礎(chǔ)上，而忽視了會計信息系統(tǒng)的特殊性。這種定義也就導(dǎo)致了資產(chǎn)定義與其確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的矛盾性：一方面在描述資產(chǎn)的特征時，主要集中在主體“能夠擁有或者控制”和“能帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益”，另一方面在確認(rèn)資產(chǎn)時，又要求它要具有可計量性。這就導(dǎo)致了會計相關(guān)概念內(nèi)在邏輯的不一致，不利于實務(wù)工作的開展。這實際上是混淆了哲學(xué)上共性和個性的概念，即在定義會計學(xué)中資產(chǎn)的概念時只考慮了它的共性，而忽視了其個性的存在。而個性才是將一事物與其它事物相互區(qū)別的基礎(chǔ)。因此在考慮會計學(xué)中資產(chǎn)的概念時，必須考慮主體資產(chǎn)的可貨幣計量性和權(quán)利歸屬，同時還要考慮到會計學(xué)中資產(chǎn)概念的變化性，它伴隨著主體背后契約關(guān)系網(wǎng)要求的變化而變化。

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摘要：本文從財富的概念出發(fā)，推導(dǎo)出在現(xiàn)實環(huán)境下法人主體財富的一般特征為：法人主體背后契約關(guān)系網(wǎng)的最終要求，隨著交易成本的變化而不斷變化?，F(xiàn)階段法人的主體財富主要體現(xiàn)在財富能夠給法人主體帶來未來現(xiàn)金流。而會計學(xué)中的資產(chǎn)概念必須考慮復(fù)式簿記系統(tǒng)的特點(diǎn)，所以會計學(xué)中資產(chǎn)的概念應(yīng)該主要是排他性權(quán)利能夠歸屬于企業(yè)主體，并且能夠予以貨幣量化的項目，資產(chǎn)概念是一個相對概念。