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現(xiàn)代審計(jì)工作的實(shí)施，是以內(nèi)部控制評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)進(jìn)行抽樣審計(jì)。但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師中所說的內(nèi)部控制，則指的是與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制或者是內(nèi)部會(huì)計(jì)工作、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。從專業(yè)的角度來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所說的評(píng)價(jià)內(nèi)部控制其實(shí)就是被審計(jì)內(nèi)部控制的一部分，但并不是全部。界定審計(jì)范圍需要以內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的結(jié)果作為根據(jù)。實(shí)際上這必然會(huì)導(dǎo)致審計(jì)范圍過于狹窄的現(xiàn)象出現(xiàn)，同時(shí)還會(huì)引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。針對(duì)目前強(qiáng)調(diào)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)環(huán)境，如果僅僅是將財(cái)務(wù)報(bào)告作為內(nèi)部控制其實(shí)是很難進(jìn)行解釋的。針對(duì)這些因素，就需要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)采取相應(yīng)的防范措施。

1審計(jì)范圍的概述

關(guān)于審計(jì)范圍的界定，至今并無統(tǒng)一的定論。不同的觀點(diǎn)有著不同的側(cè)重?！秶?guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第200號(hào)———獨(dú)立審計(jì)師的總體目標(biāo)以及按照國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)工作》界定審計(jì)范圍的時(shí)候，認(rèn)為審計(jì)范圍就是要實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在此期間就需要根據(jù)審計(jì)的原則和職業(yè)來進(jìn)行判斷，繼而實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序。但是在《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)———財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》中確定審計(jì)范圍的時(shí)候則說明審計(jì)范圍是明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)而應(yīng)當(dāng)實(shí)行的審計(jì)工作性質(zhì)與范圍?？偠灾P(guān)于審計(jì)范圍的界定，不同的人有著不同的觀點(diǎn)。但是從這些觀點(diǎn)中都可以看出，界定審計(jì)范圍其實(shí)就是兩個(gè)方面，即側(cè)重審計(jì)程序與審計(jì)對(duì)象。其實(shí)要想審計(jì)范圍有統(tǒng)一的界定，可以在這此基礎(chǔ)上進(jìn)行拓展，繼而就能得到相同的觀點(diǎn)。根據(jù)審計(jì)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是需要根據(jù)審計(jì)的對(duì)象來制定和實(shí)施審計(jì)程序，但是從審計(jì)的對(duì)象來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則需要確定歸屬期間的相關(guān)關(guān)系后，就需要制定和實(shí)施審計(jì)程序。仔細(xì)看來，這兩者其實(shí)最終的目的是一致。而事實(shí)上這也是不同準(zhǔn)則為什么只從一個(gè)側(cè)面來定義審計(jì)范圍的原因。在此理解基礎(chǔ)上，可以認(rèn)為審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)是注冊(cè)會(huì)計(jì)根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則與職業(yè)判斷，針對(duì)審計(jì)對(duì)象展開的相關(guān)審計(jì)工作，隨后需要有針對(duì)性地?cái)M定審計(jì)程序。

2全面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)在要求

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)》中的相關(guān)條文，就可以了解到，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解被審計(jì)的單位與環(huán)境等各種不同的方面，其中就有被審計(jì)單位內(nèi)部控制。但是這份文件中并沒有重點(diǎn)提出全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制見的關(guān)系，同時(shí)還將了解內(nèi)部控制作為一個(gè)單獨(dú)的部分進(jìn)行論述，并進(jìn)行界定。正是這種形式，促使人們普遍認(rèn)為內(nèi)部控制其實(shí)是可以離開風(fēng)險(xiǎn)管理單獨(dú)存在，并可以獨(dú)立進(jìn)行評(píng)價(jià)。實(shí)際上，風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制是融為一體的。風(fēng)險(xiǎn)管理，其實(shí)更重視企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理，一旦識(shí)別出風(fēng)險(xiǎn)，就需要采取相應(yīng)的措施來進(jìn)行防范。內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)的是對(duì)識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效控制。風(fēng)險(xiǎn)管理控制的是對(duì)象，內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)的是控制措施。但是如果將這兩者結(jié)合起來就會(huì)發(fā)現(xiàn)，風(fēng)險(xiǎn)管理就是識(shí)別、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)并對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制的一個(gè)過程。而內(nèi)部控制就是控制，是管理職能的體現(xiàn)，同時(shí)也不能脫離控制對(duì)象單獨(dú)存在?？梢姡鎯?nèi)部控制是風(fēng)險(xiǎn)管理的必備要素。而這也不是與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制。采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)辦法，就是加強(qiáng)企業(yè)識(shí)別和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，但是如果在此期間僅僅是強(qiáng)調(diào)“與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制”，就會(huì)很難根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)際情況進(jìn)行評(píng)估，導(dǎo)致審計(jì)范圍逐漸減小，在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中必然會(huì)存在不恰當(dāng)?shù)牡胤健６@也是很難自圓其說的。事實(shí)是，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性給出自己的意見，與內(nèi)部控制之間并不會(huì)產(chǎn)生任何的不便之處。進(jìn)行全面的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，就可以客觀性發(fā)現(xiàn)存在的錯(cuò)誤，而這對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估非常重要。同時(shí)也只有如此，可以降低審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)性。

3強(qiáng)化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的策略

簡(jiǎn)單來說，強(qiáng)化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制對(duì)整個(gè)審計(jì)工作的實(shí)施具有非常重要的意義。但是如何強(qiáng)化，還需要采取相應(yīng)的措施。首先，全面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要想解決其中的具體問題，還需要學(xué)習(xí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)文件的條文，并在條文的基礎(chǔ)上擴(kuò)大研究范圍。在研究的時(shí)候，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須實(shí)行全面的內(nèi)部控制，事實(shí)上全面控制對(duì)整合財(cái)務(wù)報(bào)表與內(nèi)部控制具有一定的重要性。現(xiàn)如今有部分文件已經(jīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制審計(jì)做出相應(yīng)的說明，但是仔細(xì)分析就會(huì)發(fā)現(xiàn)，其實(shí)就是通過披露來針對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制完成必要的審計(jì)程序。最佳的方式其實(shí)就是財(cái)務(wù)報(bào)表與內(nèi)部控制需要全部審計(jì)和全面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)管理來評(píng)價(jià)內(nèi)部控制。風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制事實(shí)上是一體的，并且兩者之間有著一致性。這樣就從根本上預(yù)防注冊(cè)會(huì)計(jì)師將兩者分開，并在評(píng)價(jià)審計(jì)單位的時(shí)候分別進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制。對(duì)管理職能而言，控制是不可能單獨(dú)存在的，相應(yīng)的要素需要共同作用在對(duì)象上，并會(huì)表現(xiàn)出相應(yīng)的控制措施。這些措施會(huì)將控制的具體要素充分展現(xiàn)出來，不可僅以內(nèi)部控制要素形式體現(xiàn)出來。最后，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)能力。要想全面評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制，其實(shí)也就從根本上要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高專業(yè)能力。因而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要加強(qiáng)專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)，并重點(diǎn)學(xué)習(xí)關(guān)于企業(yè)內(nèi)部控制的專業(yè)知識(shí)，并掌握其中的重點(diǎn)內(nèi)容，將其應(yīng)用到具體的審計(jì)工作中。與此同時(shí)，相關(guān)單位還應(yīng)當(dāng)儲(chǔ)備具備不同專業(yè)背景知識(shí)的人才，發(fā)揮不同專業(yè)人才的作用。

4結(jié)語(yǔ)

總而言之，從審計(jì)范圍的視角來分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的成長(zhǎng)與審計(jì)工作的順利實(shí)施具有非常重要的意義。界定審計(jì)范圍，有助于保證審計(jì)工作的質(zhì)量。

作者：楊似慧 單位：云南大學(xué)旅游文化學(xué)院財(cái)會(huì)系