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第1篇

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)與環(huán)境信息披露

在我國學(xué)術(shù)界，尚沒有關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)的權(quán)威定義。各專家學(xué)者所探討的環(huán)境會(huì)計(jì)，多是針對(duì)國外的情況進(jìn)行介紹和評(píng)論。但是，國外對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的看法也不夠統(tǒng)一，從筆者掌握的外文資料來看，國外將利用貨幣工具對(duì)環(huán)境問題進(jìn)行管理的范疇都統(tǒng)稱為環(huán)境會(huì)計(jì)，包括宏觀和微觀兩個(gè)方面。宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)主要著眼于國民經(jīng)濟(jì)中與自然資源和環(huán)境有關(guān)的內(nèi)容，是運(yùn)用物理和貨幣單位對(duì)國家自然資源（包括可再生的和不可再生的）的消耗進(jìn)行的計(jì)量；因此，也常被稱為“自然資源會(huì)計(jì)”。微觀的環(huán)境會(huì)計(jì)主要反映環(huán)境問題對(duì)組織財(cái)務(wù)業(yè)績的影響以及組織活動(dòng)所造成的環(huán)境影響，一般分為環(huán)境差別會(huì)計(jì)和生態(tài)會(huì)計(jì)兩大類。其中，環(huán)境差別會(huì)計(jì)事實(shí)上是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中處理環(huán)境問題的部分，它以貨幣為單位計(jì)量環(huán)境問題對(duì)公司帶來的財(cái)務(wù)影響；生態(tài)會(huì)計(jì)則是環(huán)境會(huì)計(jì)在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)領(lǐng)域之外的新發(fā)展，它以物理單位（例如千克、焦耳等）計(jì)量公司對(duì)環(huán)境造成的生態(tài)影響，并進(jìn)一步劃分為內(nèi)部生態(tài)會(huì)計(jì)、外部生態(tài)會(huì)計(jì)和其他生態(tài)會(huì)計(jì)三個(gè)分支。就此而論，國外的環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)際上是一種把生態(tài)效應(yīng)、資源資產(chǎn)、企業(yè)環(huán)境補(bǔ)償及其相關(guān)財(cái)務(wù)處理等結(jié)合在一起的一種綜合體系，與我們一般稱謂的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)大相徑庭。

環(huán)境信息披露應(yīng)當(dāng)是環(huán)境會(huì)計(jì)的主要表現(xiàn)形式。具體來說，我國現(xiàn)階段的環(huán)境信息披露主要在于各企業(yè)的范圍內(nèi)，主要是針對(duì)企業(yè)的環(huán)境狀況而披露的治理環(huán)境的費(fèi)用、由于環(huán)境因素對(duì)企業(yè)經(jīng)營狀況的影響、以及“綠色產(chǎn)品”和“綠色經(jīng)營”帶來的收益等。由于這樣的信息一般是用企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來表示的，所以也常被稱為“環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露”。

（二）我國企業(yè)環(huán)境信息披露的現(xiàn)狀

應(yīng)當(dāng)說，我國的環(huán)境會(huì)計(jì)信息有很多屬于宏觀性的，比如，國家對(duì)維護(hù)生態(tài)平衡已經(jīng)有了很大的投入，這些投資帶來的效果怎樣呢？就我國現(xiàn)階段的管理水平，還很難直接回答這樣的問題。可是，在企業(yè)范圍就不一樣了，企業(yè)對(duì)自身因治理環(huán)境的耗費(fèi)和收益各是多少？對(duì)現(xiàn)在和將來的影響怎樣？與國家的環(huán)境保護(hù)法規(guī)又有多大的差距？應(yīng)當(dāng)是了如指掌的。因此，我國現(xiàn)階段的企業(yè)完全有條件、有能力對(duì)外披露與環(huán)境有關(guān)的財(cái)務(wù)信息。

就我國目前的情況來看，與環(huán)境會(huì)計(jì)信息有關(guān)的披露還只限于企業(yè)范圍內(nèi)，而且主要是上市公司。比如，湖北興發(fā)化工集團(tuán)股份有限公司在其1999年的年度報(bào)告中就這樣進(jìn)行了披露：

環(huán)保因素的限制：磷化工產(chǎn)品的生產(chǎn)過程中存在對(duì)“三廢”進(jìn)行處理的問題，1996年、1997年和1998年公司已陸續(xù)投資了199萬元、24萬元和31萬元對(duì)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的廢水、廢氣和廢渣進(jìn)行了一系列的治理、預(yù)計(jì)1999年環(huán)保投入將達(dá)到35萬元。目前，公司各項(xiàng)環(huán)保指標(biāo)均已達(dá)到了國家標(biāo)準(zhǔn)，并在1997年被評(píng)為湖北省合格化工清潔文明工廠。另外，近年國內(nèi)某些地區(qū)禁止使用含磷洗滌用品，將對(duì)公司產(chǎn)品市場(chǎng)帶來一定影響。

針對(duì)環(huán)保因素的限制：公司將進(jìn)一步加大環(huán)保投入，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)工作，積極推行清潔生產(chǎn)和ISO14000環(huán)境管理系列國際標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)后續(xù)擬投資的項(xiàng)目，堅(jiān)決貫徹“三廢”治理與生產(chǎn)裝置建設(shè)“三同時(shí)”的原則，即同時(shí)設(shè)計(jì)、同時(shí)建設(shè)、同時(shí)投產(chǎn)，把“三廢”消滅在生產(chǎn)過程之中，使環(huán)保指標(biāo)一次性達(dá)到國家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)。

當(dāng)然，這樣的披露帶有用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)環(huán)保狀況進(jìn)行總結(jié)的因素，與一些西方國家企業(yè)披露的信息相比確實(shí)“粗”了一些，但是環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露一般是這樣的。

（三）搞好環(huán)境會(huì)計(jì)與環(huán)境信息披露的重要意義

筆者認(rèn)為，將與環(huán)境有關(guān)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)專門收集、形成環(huán)境會(huì)計(jì)信息并對(duì)外披露，對(duì)于環(huán)境保護(hù)工作是極有意義的。即，雖然這樣的內(nèi)容看起來很簡單，但是我們可以就此進(jìn)一步思考以下問題：如果企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營會(huì)對(duì)自然環(huán)境形成污染，它是否重視了這樣的問題？如果企業(yè)屬于對(duì)社會(huì)環(huán)境有強(qiáng)污染的企業(yè)，它們?cè)谠鯓臃乐刮廴经h(huán)境？作為這樣的上市公司，若不舉出與環(huán)境有關(guān)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，怎樣讓社會(huì)公眾放心？怎樣讓股民對(duì)它投資？作為國家對(duì)企業(yè)環(huán)境的管理，以什么樣的方式才能取得預(yù)期的效果？如此等等。

通過這樣的分析還可以看出：社會(huì)管理機(jī)構(gòu)、投資者（含銀行、股民等）等需要企業(yè)，特別是處于強(qiáng)污染狀況的企業(yè)及時(shí)提供有效的與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的、帶有綜合性的財(cái)務(wù)信息，從各方面加強(qiáng)對(duì)企業(yè)環(huán)境污染的約束。這是非常重要、切實(shí)可行的。對(duì)我國現(xiàn)階段的情況而言，這是必須要做的工作。

二、環(huán)境審計(jì)及其必要性分析

（一）環(huán)境審計(jì)及其特征

按照筆者的理解，環(huán)境審計(jì)應(yīng)該是由獨(dú)立的審計(jì)人員，按照國家的環(huán)保法規(guī)與相關(guān)規(guī)范，對(duì)各級(jí)政府、企業(yè)能夠用會(huì)計(jì)信息反映的與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督、鑒證、評(píng)價(jià)，使之符合可持續(xù)發(fā)展要求的審計(jì)活動(dòng)。

進(jìn)一步，筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)將環(huán)境審計(jì)的對(duì)象分為企業(yè)能夠用會(huì)計(jì)信息反映的與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和各級(jí)政府能夠用會(huì)計(jì)信息反映的與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。這首先因?yàn)椋髽I(yè)能夠用會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的方式解釋與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以這樣的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)企業(yè)環(huán)保狀況的有效監(jiān)督。但是，環(huán)境審計(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)在工作內(nèi)容方面并不見得就是等同的。具體來說，我國雖然還沒有關(guān)于環(huán)境方面的宏觀會(huì)計(jì)信息披露制度，但不見得就沒有對(duì)宏觀環(huán)境事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)的業(yè)務(wù)。比如，我國的生態(tài)治理工程都是通過財(cái)政資金的投入而實(shí)施的，對(duì)環(huán)境資金投入及其使用效果的審計(jì)，應(yīng)當(dāng)屬于宏觀環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容。但我們必須承認(rèn)，與企業(yè)的狀況相比，進(jìn)行對(duì)政府部門的環(huán)境保護(hù)監(jiān)督，難度要大得多。一是由于一些環(huán)保事項(xiàng)剛剛開展（如集中供熱、使用無鉛汽油、垃圾處理、污水處理、城區(qū)綠化等），尚沒有進(jìn)行這樣監(jiān)督的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)；二是由于各管理機(jī)構(gòu)的工作縱橫交錯(cuò)、彼此之間協(xié)調(diào)配合不夠；三是由于這方面的相關(guān)法規(guī)未見健全。但筆者要說明的是：既然社會(huì)發(fā)展迫切需要、審計(jì)有此功能，我們就應(yīng)當(dāng)開展這方面的理論研究，并努力促使這方面工作的圓滿實(shí)現(xiàn)。

第2篇

環(huán)境績效審計(jì)的證據(jù)收集方法與一般的績效審計(jì)方法基本一致，其中專家咨詢法是環(huán)境績效審計(jì)比其他績效審計(jì)用得多的一種，因?yàn)閷?duì)環(huán)境事項(xiàng)的評(píng)價(jià)涉及專業(yè)的監(jiān)測(cè)指標(biāo)和設(shè)備，一般審計(jì)人員未能純熟掌握。各種證據(jù)收集方法的做法和技巧如下：

1、審閱法審閱的書面資料

一般包括單位管理制度、重要事項(xiàng)會(huì)議紀(jì)要、項(xiàng)目實(shí)施計(jì)劃、采購招投標(biāo)材料、合同、各重大事項(xiàng)的申請(qǐng)與批復(fù)、財(cái)務(wù)報(bào)表賬冊(cè)等，審計(jì)人員需要對(duì)其中相關(guān)、有用的部分進(jìn)行取證。

2、實(shí)地調(diào)研法

通過實(shí)地察看建設(shè)現(xiàn)場(chǎng)，審計(jì)人員可以判斷建設(shè)進(jìn)度、財(cái)產(chǎn)物資的真實(shí)性、相關(guān)管理的有效性；與當(dāng)?shù)毓ぷ魅藛T或周邊群眾交談，可以獲得最感性、真實(shí)的答案，有時(shí)還能從他們口中獲得線索或靈感。實(shí)地調(diào)研過程中，審計(jì)人員可以采取錄音、錄像、拍照、索取筆錄和簽名等方式來取得審計(jì)證據(jù)。

3、訪談法

訪談法包括召開座談會(huì)和進(jìn)行個(gè)別訪談兩種方式。訪談對(duì)象包括被審計(jì)單位相關(guān)管理人員和技術(shù)人員、上級(jí)主管部門或有關(guān)監(jiān)督單位的人員、受益群眾或周邊企業(yè)等項(xiàng)目利益相關(guān)者等。應(yīng)注意訪談內(nèi)容須形成書面記錄才能作為審計(jì)證據(jù)，最好還能夠有當(dāng)事人簽名確認(rèn)。運(yùn)用訪談法時(shí)，可以采取一些技巧。如，審計(jì)人員對(duì)需要了解的問題先設(shè)想好幾個(gè)可能的答案，然后在談話中根據(jù)對(duì)方回答的符合程度去評(píng)估可靠性和疑點(diǎn)；使用恰當(dāng)?shù)恼勗捳Z氣以降低對(duì)方的心理防御，獲得對(duì)方的信任感，從而獲得更多真實(shí)、有用的信息；審計(jì)人員也可以互相配合采用黑白臉的戰(zhàn)術(shù)，給對(duì)方施加一定壓力，又避免讓對(duì)方有對(duì)抗情緒。

4、問卷調(diào)查法

調(diào)查問卷應(yīng)注意標(biāo)準(zhǔn)化，對(duì)同一類型對(duì)象的問卷內(nèi)容應(yīng)該統(tǒng)一，才能有效統(tǒng)計(jì)結(jié)果。問卷的問題應(yīng)以客觀選擇題為主，設(shè)置代表不同程度的選擇答案，要求被調(diào)查者作出具體、明確的選擇。發(fā)放的調(diào)查問卷應(yīng)注意要批量化，達(dá)到一定數(shù)量的結(jié)果才具有代表性，確保充分回收，才能保證調(diào)查質(zhì)量。

5、網(wǎng)絡(luò)信息檢索法

網(wǎng)絡(luò)信息檢索法是指通過互聯(lián)網(wǎng)、圖書館網(wǎng)絡(luò)、專業(yè)數(shù)據(jù)庫等平臺(tái)查閱相關(guān)信息的一種方法。采用此方法時(shí)，應(yīng)注意網(wǎng)絡(luò)信息來源的可靠性，選取權(quán)威平臺(tái)檢索信息。

6、專家咨詢法

針對(duì)審計(jì)人員知識(shí)面所不能覆蓋的某一領(lǐng)域，需要聘請(qǐng)專家利用其專業(yè)知識(shí)、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和分析判斷能力對(duì)指定事項(xiàng)進(jìn)行檢測(cè)、分析、判斷并作出結(jié)論。環(huán)境項(xiàng)目通常都涉及一些專業(yè)性較強(qiáng)的評(píng)價(jià)，例如，水質(zhì)檢測(cè)、空氣檢測(cè)、廢氣檢測(cè)等等都需要專業(yè)的檢測(cè)設(shè)備和分析技術(shù)，不是普通審計(jì)人員可以掌握的。實(shí)際工作中，可靈活多樣的采用各種技術(shù)方法，組合應(yīng)用、相輔相成，以求達(dá)到審計(jì)目標(biāo)。

二、環(huán)境績效審計(jì)的分析方法

1、統(tǒng)計(jì)分析

法統(tǒng)計(jì)分析法是指運(yùn)用數(shù)學(xué)方式將收集的各種數(shù)據(jù)和資料進(jìn)行整理統(tǒng)計(jì)和分析，最后形成定量結(jié)論的方法。常用的有：簡單線性回歸、多重線性回歸、聚類分析等。尤其是環(huán)境績效審計(jì)中問卷調(diào)查的結(jié)果，必須通過統(tǒng)計(jì)和分析才能得出定性、定量的結(jié)論。

2、比較分析

法比較分析法是指相互聯(lián)系的兩個(gè)指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，從而認(rèn)識(shí)事物的本質(zhì)和發(fā)展規(guī)律的一種方法。在實(shí)際應(yīng)用時(shí)，可以將實(shí)際發(fā)生數(shù)據(jù)與計(jì)劃數(shù)據(jù)進(jìn)行比較得出目前實(shí)現(xiàn)程度，將同一主體不同時(shí)期或不同空間的指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較得出發(fā)展規(guī)律和趨勢(shì)，將同類型的不同主體的指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較得出被審計(jì)主體所處的水平，將實(shí)際實(shí)施情況與政策法規(guī)要求進(jìn)行比較得出規(guī)范程度等。

3、因果分析

法因果分析法是指分析問題的根本原因和其他原因，并通過因果圖直觀、條理分明地表現(xiàn)出來的方法。先將有可能影響結(jié)果的因素都列出來，然后通過審計(jì)證實(shí)哪些因素確實(shí)導(dǎo)致了問題的產(chǎn)生，并分析這些因素中，哪些是根本原因、直接原因和其他原因等，最后用因果圖清晰表現(xiàn)出來。除了上述三種方法，還可以根據(jù)審計(jì)實(shí)際情況需要，適當(dāng)運(yùn)用一些管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)上的方法，例如投入產(chǎn)出模型法、杜邦分析法、凈現(xiàn)值法、量本利分析法、數(shù)據(jù)分布分析法等。

三、實(shí)務(wù)應(yīng)用案例

本文選取一個(gè)政府投資的環(huán)境項(xiàng)目———廣東某城市環(huán)境項(xiàng)目作為案例（案例數(shù)據(jù)經(jīng)過技術(shù)處理），綜合闡述績效審計(jì)證據(jù)收集方法和分析方法的應(yīng)用。

1、項(xiàng)目背景

該項(xiàng)目立項(xiàng)的宗旨是改進(jìn)和調(diào)整區(qū)域環(huán)保設(shè)施服務(wù)，從而協(xié)助解決廣東省珠江三角洲地區(qū)和南中國海的環(huán)境問題。項(xiàng)目總投資估算為人民幣30.8億元，建設(shè)期為6年，主要建設(shè)內(nèi)容包括：污水處理廠和污水處理系統(tǒng)建設(shè)、有害廢棄物管理中心建設(shè)及有害廢棄物管理政策研究、城市間環(huán)境治理區(qū)域合作、水質(zhì)監(jiān)測(cè)與數(shù)據(jù)共享等。

2、績效評(píng)價(jià)過程

在完成調(diào)查準(zhǔn)備、構(gòu)建三級(jí)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系、設(shè)定各項(xiàng)指標(biāo)的評(píng)分權(quán)重、設(shè)定評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)等環(huán)節(jié)后，審計(jì)組進(jìn)入績效評(píng)價(jià)過程。該項(xiàng)目的一級(jí)評(píng)價(jià)指標(biāo)包括相關(guān)性、經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、可持續(xù)性、安全性等六大方面。本文分別從評(píng)價(jià)指標(biāo)體系中，選取經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性指標(biāo)中的一個(gè)三級(jí)指標(biāo)來舉例說明。

（1）經(jīng)濟(jì)性分析

經(jīng)濟(jì)性分析主要從資金經(jīng)濟(jì)性和管理經(jīng)濟(jì)性兩方面（二級(jí)指標(biāo)）開展，反映資源的節(jié)約程度。其中，以三級(jí)指標(biāo)“招標(biāo)采購合同預(yù)算節(jié)約率”為例。對(duì)該項(xiàng)指標(biāo)的分析主要采取審閱法和分類統(tǒng)計(jì)分析的方法。首先，查閱項(xiàng)目評(píng)估文件、年度實(shí)施計(jì)劃、歷年審計(jì)檔案、招標(biāo)采購合同等資料，分類統(tǒng)計(jì)出所有進(jìn)行招標(biāo)采購的合同信息。其次，對(duì)不同類別的合同分別對(duì)其預(yù)算成本與實(shí)際成本作出比較。其中有一些設(shè)備采購是項(xiàng)目評(píng)估文件和項(xiàng)目實(shí)施計(jì)劃中均有詳細(xì)的資金預(yù)算的，例如水質(zhì)監(jiān)測(cè)與數(shù)據(jù)共享子項(xiàng)中的“通風(fēng)、溫度控制系統(tǒng)”，在項(xiàng)目實(shí)施計(jì)劃中的成本預(yù)算為140萬元人民幣，實(shí)際簽訂一個(gè)合同，合同金額為129萬元人民幣，比成本預(yù)算節(jié)約了7.86%的資金。還有一些項(xiàng)目內(nèi)容的預(yù)算沒這么具體，例如有害廢棄物管理子項(xiàng)中的“現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)、進(jìn)場(chǎng)公路土建工程”預(yù)算成本為7970萬元，實(shí)際建設(shè)過程中通過招標(biāo)簽訂了5個(gè)此類合同，金額合計(jì)7990萬元，比預(yù)算成本高了20萬元，沒有實(shí)現(xiàn)節(jié)約。按照此方法，對(duì)所有招標(biāo)采購合同進(jìn)行比較、統(tǒng)計(jì)后，得出，264個(gè)招標(biāo)采購合同中，有102個(gè)合同（占合同個(gè)數(shù)總數(shù)的38.64%）實(shí)現(xiàn)了節(jié)約，預(yù)算節(jié)約率為7.32%，但是其余162個(gè)合同（占合同個(gè)數(shù)總數(shù)的61.36%）的實(shí)際結(jié)算都等于或超過了原計(jì)劃金額，超出預(yù)算8.48%。審計(jì)組對(duì)該項(xiàng)評(píng)價(jià)指標(biāo)的評(píng)價(jià)等級(jí)為中，評(píng)分為該指標(biāo)的滿分分值的70%。

（2）效率性分析

效率性分析主要從項(xiàng)目建設(shè)執(zhí)行效率和項(xiàng)目運(yùn)營效率兩方面（二級(jí)指標(biāo)）開展，反映產(chǎn)出與資源的關(guān)系。其中，以三級(jí)指標(biāo)“項(xiàng)目征用土地效率”評(píng)價(jià)指標(biāo)為例。對(duì)該項(xiàng)指標(biāo)的分析主要采取審閱法、訪談法以及因果分析法。首先，通過查閱歷年審計(jì)報(bào)告，得知污水處理子項(xiàng)和有害廢棄物管理子項(xiàng)均遇到征地困難的問題。然后采取面訪負(fù)責(zé)項(xiàng)目征地相關(guān)人員、查閱征地過程形成的文件（如會(huì)議紀(jì)要、問題匯報(bào)、協(xié)議）等方法，詳細(xì)了解征地困難的原因、征地拖延的時(shí)長、征地困難造成的后果等。經(jīng)審計(jì)得知，其中污水處理子項(xiàng)在2006年開始征地，正值土地與房屋價(jià)格上漲之時(shí)，其中一個(gè)村莊的居民集體要求更高的補(bǔ)償金額才愿意搬離。賠償問題的商議嚴(yán)重拖延了該子項(xiàng)的進(jìn)度，原本預(yù)計(jì)4個(gè)月內(nèi)完成，但實(shí)際上花了超過1年半的時(shí)間。另外，有害廢棄物管理子項(xiàng)中，前期對(duì)安全填埋場(chǎng)的可行性研究不夠充分，未能準(zhǔn)確判斷所選建造地點(diǎn)的地形特征，而后在項(xiàng)目具體設(shè)計(jì)階段經(jīng)過更為詳細(xì)的測(cè)算，土地需求從原來的20公頃增加為33公頃，增加了65%。由于征地規(guī)模的增加，一方面增加了征地審批和賠償商議的難度和時(shí)間，另一方面需要當(dāng)?shù)卣黾优涮踪Y金，而這部分資金又未能及時(shí)到位，致使此填埋場(chǎng)的征地效率非常低，也是導(dǎo)致有害廢棄物管理子項(xiàng)延遲了1年才開工以及項(xiàng)目最終延期2年才完成的原因之一。

（3）效果性分析

效果性分析主要從建設(shè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)效果和社會(huì)效果兩方面（二級(jí)指標(biāo)）開展，反映效果與目標(biāo)的關(guān)系。其中，以三級(jí)指標(biāo)“珠江流域環(huán)境治理水質(zhì)改善程度”為例。對(duì)該項(xiàng)指標(biāo)的分析主要采取審閱法、實(shí)地調(diào)研、聘請(qǐng)專家測(cè)評(píng)、問卷調(diào)查以及比較分析等方法，來評(píng)價(jià)珠江流域環(huán)境治理水質(zhì)改善的效果。首先，通過案卷調(diào)查得知，通過該項(xiàng)目的實(shí)施，新建和擴(kuò)建的三個(gè)污水廠總共增加了每天47.5萬立方米的處理能力。污水處理比例從立項(xiàng)前的50%上升至項(xiàng)目結(jié)束時(shí)的97%。第二，到污水處理廠排水口所在流域觀察水質(zhì)狀況和周邊環(huán)境，作出書面記錄并拍照取證。關(guān)于水質(zhì)，肉眼未發(fā)現(xiàn)污染較嚴(yán)重的情況，也未發(fā)現(xiàn)明顯臭味。對(duì)周邊環(huán)境的了解發(fā)現(xiàn)，其中一個(gè)污水處理廠所在流域上游有幾間印刷、制衣和電子企業(yè)。第三，到污水處理廠調(diào)閱污水處理監(jiān)測(cè)設(shè)備的數(shù)據(jù)，獲得前三年化學(xué)耗氧量（CODcr）、五日生化需氧量（BOD5）、水質(zhì)中懸浮物（SS）等污水處理主要監(jiān)測(cè)指標(biāo)情況，然后查閱實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)設(shè)備的數(shù)據(jù)，一方面了解歷年數(shù)據(jù)的變化趨勢(shì)，另一方面也對(duì)比和核實(shí)數(shù)據(jù)變化的合理性，以判斷是否存在歷史數(shù)據(jù)造假的可能性。經(jīng)審計(jì)確認(rèn)，收集回來的污水經(jīng)過處理后，全部達(dá)到環(huán)保指標(biāo)，污水處理效果較好。第四，審計(jì)組聘請(qǐng)環(huán)境監(jiān)測(cè)專員，抽查了30個(gè)斷面的水質(zhì)監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析和統(tǒng)計(jì)。根據(jù)環(huán)境監(jiān)測(cè)專員提供的監(jiān)測(cè)報(bào)告，其中一類至三類水質(zhì)占91%，四類至五類水質(zhì)占5%，劣五類占4%，總體水質(zhì)評(píng)價(jià)為優(yōu)。其中，污染較嚴(yán)重的是SZ河GS段，其他河段的水質(zhì)較為良好。審計(jì)組將這些數(shù)據(jù)與項(xiàng)目可行性研究報(bào)告中項(xiàng)目實(shí)施前的水質(zhì)監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比分析，認(rèn)為比起5年至8年前有了稍微改善。最后，對(duì)流域周邊群眾進(jìn)行問卷調(diào)查，收回調(diào)查問卷153份，55%的群眾認(rèn)為水質(zhì)沒有明顯改善，8%的群眾認(rèn)為有所改善，37%的群眾認(rèn)為水質(zhì)比以前差了。其中一名群眾還表示曾在某污水處理廠上游的一家企業(yè)工作，知道企業(yè)存在偷排情況，影響水質(zhì)。

四、總結(jié)

第3篇

環(huán)境績效審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)以經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性為衡量標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)被審計(jì)單位的環(huán)境管理活動(dòng)及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審查、分析和評(píng)價(jià)，提出有針對(duì)性的審計(jì)建議，促進(jìn)改善環(huán)境管理、提高環(huán)境管理績效，推動(dòng)政府可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略有效實(shí)施的審計(jì)行為。

這里，有幾點(diǎn)需要指出：第一，政府環(huán)境績效審計(jì)產(chǎn)生于受托環(huán)境責(zé)任，根本出發(fā)點(diǎn)在于評(píng)估公共環(huán)境資源是否被受托者經(jīng)濟(jì)、有效地管理和使用；第二，政府環(huán)境績效審計(jì)是政府環(huán)境審計(jì)和政府績效審計(jì)的有機(jī)結(jié)合，是對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)在邏輯上和內(nèi)涵上的必要延伸和補(bǔ)充；第三，政府環(huán)境績效審計(jì)是一種以促進(jìn)為主的建設(shè)性審計(jì)，在環(huán)境監(jiān)督的基本功能之外，環(huán)境評(píng)價(jià)和環(huán)境建議功能也至為重要；第四，政府環(huán)境績效審計(jì)的主體是國家審計(jì)機(jī)關(guān)，審計(jì)過程中聘請(qǐng)的外部專家或社會(huì)中介機(jī)構(gòu)不能代替審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)最終責(zé)任。

一、政府環(huán)境績效審計(jì)的對(duì)象

環(huán)境績效審計(jì)是一種以環(huán)境管理活動(dòng)為對(duì)象的綜合性審計(jì)。這些環(huán)境管理活動(dòng)有資金性質(zhì)的，如環(huán)保專項(xiàng)資金的籌集、使用和管理情況；也有非資金性質(zhì)的，如環(huán)境規(guī)劃、環(huán)境政策的制定與執(zhí)行情況等。從一定意義上講，被審計(jì)單位的所有環(huán)境管理活動(dòng)都與績效有關(guān)，環(huán)境績效審計(jì)的客體就是被審計(jì)單位的環(huán)境管理活動(dòng)和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，這在環(huán)境績效審計(jì)的范圍和內(nèi)涵中得到了直接體現(xiàn)。具體而言，政府環(huán)境績效審計(jì)的對(duì)象主要包括：

第一，涉及資源利用和保護(hù)的環(huán)境管理活動(dòng)。指對(duì)森林水泊、草原灘涂、土地礦藏、江河岸線、海洋漁業(yè)等重要資源的開發(fā)利用和保護(hù)治理活動(dòng)，特別是針對(duì)亂采濫伐、無序開發(fā)、圍墾河湖、毀林圈地、能源高耗、不可再生資源枯竭等方面的環(huán)境管理活動(dòng)和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

第二，涉及污染防御和治理的環(huán)境管理活動(dòng)。指控制和防治廢水、廢渣、廢氣等污染物向大氣、水和土壤排放的活動(dòng)，特別是針對(duì)工業(yè)企業(yè)違法排污、城鄉(xiāng)居民飲用水質(zhì)不達(dá)標(biāo)、污水處理廠和垃圾填理場(chǎng)運(yùn)營不善、重點(diǎn)流域斷面水質(zhì)不達(dá)標(biāo)、農(nóng)村土壤污染等方面的環(huán)境管理活動(dòng)和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

第三，涉及生態(tài)恢復(fù)和建設(shè)的環(huán)境管理活動(dòng)。指對(duì)重點(diǎn)生態(tài)工程的建設(shè)和生態(tài)脆弱地區(qū)的恢復(fù)和保護(hù)活動(dòng)，特別針對(duì)植被退化、水土流失嚴(yán)重、土地沙漠化和荒漠化擴(kuò)展、生物多樣性減少、自然保護(hù)區(qū)萎縮破壞等方面的環(huán)境管理活動(dòng)和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

二、政府環(huán)境績效審計(jì)的目標(biāo)

所謂政府環(huán)境績效審計(jì)的目標(biāo)，是指政府環(huán)境績效審計(jì)行為意欲達(dá)到的理想境地或狀態(tài)。陳正興認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)包括基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個(gè)層次，具體目標(biāo)又劃分為一般目標(biāo)、近期目標(biāo)和中長期目標(biāo)三個(gè)方面，環(huán)境績效審計(jì)屬于環(huán)境審計(jì)的中長期目標(biāo)。筆者認(rèn)為，環(huán)境績效審計(jì)和環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)、環(huán)境合規(guī)審計(jì)一樣，是環(huán)境審計(jì)的組成部分，而不能算是目標(biāo)。政府環(huán)境績效審計(jì)有自己的目標(biāo)體系，并且可以細(xì)分為三個(gè)層次：根本目標(biāo)、具體目標(biāo)和分項(xiàng)目標(biāo)：

環(huán)境績效審計(jì)的根本目標(biāo)與環(huán)境審計(jì)的根本目標(biāo)是一致的，即改善環(huán)境管理，提高環(huán)境效益，協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和資源、環(huán)境保護(hù)，達(dá)到可持續(xù)發(fā)展的目的。

環(huán)境績效審計(jì)的具體目標(biāo)可以概括為：對(duì)環(huán)境管理各環(huán)節(jié)、各步驟的績效情況進(jìn)行審查、分析和評(píng)價(jià)，找出影響環(huán)境管理績效的不利因素，提出針對(duì)性的改進(jìn)建議，從而推動(dòng)政府環(huán)境管理工作更加經(jīng)濟(jì)、高效的進(jìn)行。

根據(jù)出發(fā)點(diǎn)的不同，又可以進(jìn)一步地將具體目標(biāo)分解為各類分項(xiàng)目標(biāo)：（1）監(jiān)督和評(píng)價(jià)環(huán)境管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性，促進(jìn)環(huán)境管理在保證質(zhì)量的前提下耗費(fèi)最少的公共資源，實(shí)現(xiàn)投入成本的節(jié)約化；（2）監(jiān)督和評(píng)價(jià)環(huán)境管理活動(dòng)的效率性，促進(jìn)環(huán)境管理在相對(duì)一定的投入下，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品、服務(wù)或其他成果的產(chǎn)出最大化；（3）監(jiān)督和評(píng)價(jià)環(huán)境管理活動(dòng)的效果性，審查目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度，以及實(shí)際取得的效果與預(yù)期效果的關(guān)系，促進(jìn)環(huán)境政策、資金、項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)等。

三、政府環(huán)境績效審計(jì)的內(nèi)容

最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織在《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》中，列示的環(huán)境績效審計(jì)內(nèi)容包括：對(duì)政府監(jiān)督環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計(jì)、對(duì)政府環(huán)境項(xiàng)目的效益進(jìn)行審計(jì)、對(duì)其他政府項(xiàng)目的環(huán)境影響進(jìn)行審計(jì)、對(duì)環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)、對(duì)計(jì)劃的環(huán)境政策和環(huán)境項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)估等。

當(dāng)然，確定環(huán)境績效審計(jì)的內(nèi)容，還是要從環(huán)境績效審計(jì)的目標(biāo)出發(fā)，對(duì)整個(gè)環(huán)境管理體系進(jìn)行分析研究，確定環(huán)境績效審計(jì)發(fā)揮作用的環(huán)節(jié)，進(jìn)而確定其內(nèi)容。筆者認(rèn)為，政府環(huán)境績效審計(jì)目前主要包含以下幾方面內(nèi)容：

一是政府環(huán)境政策的績效審計(jì)。主要是對(duì)政府環(huán)境政策的制定和執(zhí)行情況進(jìn)行績效評(píng)估，包括環(huán)境政策制定的科學(xué)性、環(huán)境政策結(jié)構(gòu)的合理性、環(huán)境政策本身的可操作性和連續(xù)性、環(huán)境政策執(zhí)行中利益關(guān)系的共贏性、執(zhí)行環(huán)境政策、法規(guī)、制度的效果性等方面。典型案例如審計(jì)署20__年對(duì)鋼鐵、電力等重點(diǎn)行業(yè)“節(jié)能減排”政策執(zhí)行情況的審計(jì)調(diào)查。

二是政府環(huán)境資金的績效審計(jì)。國家撥付給各級(jí)政府及部門的環(huán)保專項(xiàng)資金是用于防治污染、治理環(huán)境的主要來源。審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)環(huán)境資金的真實(shí)性、合規(guī)性審計(jì)的基礎(chǔ)之上，還應(yīng)對(duì)環(huán)境資金的籌集、撥付和使用的效益性進(jìn)行審計(jì)，因?yàn)閱渭兊恼鎸?shí)合法，并不等于管理和使用的節(jié)約、優(yōu)質(zhì)、高效。典型案例如陜西省審計(jì)廳對(duì)秦嶺“退耕還林”專項(xiàng)資金的審計(jì)。

三是政府環(huán)境項(xiàng)目的績效審計(jì)。隨著環(huán)境問題的日益突出，政府對(duì)改善環(huán)境的投資也越來越大，項(xiàng)目范圍涵蓋水環(huán)境整治、生態(tài)效益補(bǔ)償、污水處理及垃圾填埋、沼氣建設(shè)等。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)關(guān)注政府環(huán)境項(xiàng)目的投資績效，審查項(xiàng)目落成后能否實(shí)現(xiàn)設(shè)計(jì)目標(biāo)，是否以最少的成本取得最大的經(jīng)濟(jì)和環(huán)境收益。典型案例如深圳市審計(jì)局對(duì)城市污水處理投資項(xiàng)目的審計(jì)。

四是政府環(huán)境信息系統(tǒng)的績效審計(jì)。計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展日新月異，被審計(jì)單位的環(huán)境管理活動(dòng)已經(jīng)高度依賴于各種類型的環(huán)境信息系統(tǒng)，如大氣監(jiān)測(cè)系統(tǒng)、 污水處理信息系統(tǒng)、排污費(fèi)征收管理系統(tǒng)等。審計(jì)人員應(yīng)檢查這些信息系統(tǒng)的安全性、穩(wěn)定性、可靠性和效率性，并對(duì)系統(tǒng)產(chǎn)生數(shù)據(jù)的真實(shí)有效性進(jìn)行核查。典型案例如審計(jì)署駐南京特派辦對(duì)唐山熱電公司煤煙自動(dòng)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)的審計(jì)。

四、政府環(huán)境績效審計(jì)的方法

環(huán)境績效審計(jì)的技術(shù)方法有多種，有的在傳統(tǒng)審計(jì)中也經(jīng)常使用，如面談詢問法、調(diào)查問卷法、實(shí)地觀察法、分析復(fù)核法等；有的則是專業(yè)性的技術(shù)方法，常見的如環(huán)境費(fèi)用效益分析法、層次分析法、模糊綜合評(píng)價(jià)法等：環(huán)境費(fèi)用效益分析法，是指對(duì)環(huán)境建設(shè)項(xiàng)目的全部影響進(jìn)行計(jì)量分析，并對(duì)項(xiàng)目的整體費(fèi)用和效益加以權(quán)衡的方法；層次分析法，是指將各類環(huán)境因素進(jìn)行排序和分解，劃分為若干模塊化、數(shù)量化和遞階化的矩陣，再進(jìn)行多層次模型分析的方法；模糊綜合評(píng)價(jià)法，是指通過模糊數(shù)學(xué)原理將定性評(píng)價(jià)轉(zhuǎn)化為定量評(píng)價(jià)，合理確定環(huán)境績效評(píng)價(jià)要素的權(quán)重，再進(jìn)行總體綜合分析的方法。選用什么樣的審計(jì)方法，應(yīng)以獲取充分和適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)、形成有說服力的績效審計(jì)報(bào)告為重。只有方法適當(dāng)，才能為準(zhǔn)確地描述和評(píng)價(jià)環(huán)境績效提供保證。

在現(xiàn)階段，除了繼續(xù)使用傳統(tǒng)的審計(jì)方法外，審計(jì)人員也應(yīng)該注意調(diào)整思維定式，不斷嘗試和采用先進(jìn)的環(huán)境績效審計(jì)技術(shù)和手段。例如，江蘇省審計(jì)機(jī)關(guān)在太湖流域水污染治理情況審計(jì)中，運(yùn)用歷史數(shù)據(jù)、現(xiàn)場(chǎng)勘察數(shù)據(jù)分析的方法，評(píng)價(jià)污水處理設(shè)施的運(yùn)行績效；運(yùn)用環(huán)境系統(tǒng)數(shù)據(jù)縱向、橫向?qū)Ρ鹊姆椒?，評(píng)價(jià)污染源在線監(jiān)控系統(tǒng)的投入產(chǎn)出績效；運(yùn)用微觀個(gè)體情況歸納分析的方法，評(píng)價(jià)區(qū)域環(huán)境治理的宏觀績效，都取得了很好的審計(jì)效果。同樣在太湖水污染治理審計(jì)中，浙江省審計(jì)機(jī)關(guān)運(yùn)用實(shí)地取樣檢測(cè)水質(zhì)的方法，分析水質(zhì)變化的影響程度；通過環(huán)境監(jiān)測(cè)專家咨詢法，對(duì)水污染物排放和處理數(shù)據(jù)進(jìn)行測(cè)算，有效地增加了績效評(píng)價(jià)的專業(yè)性和權(quán)威性。

五、政府環(huán)境績效審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)

在環(huán)境績效審計(jì)實(shí)踐中，由于被審計(jì)單位的多樣性，不同的項(xiàng)目不可能使用完全相同的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。因此，審計(jì)人員應(yīng)該為每一個(gè)審計(jì)任務(wù)“量體裁衣”，根據(jù)項(xiàng)目的具體特點(diǎn)和具體目標(biāo)，有針對(duì)性地來確定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。在選擇環(huán)境績效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，要與被審計(jì)單位充分溝通，解決相互間對(duì)衡量指標(biāo)的分歧，這樣審計(jì)結(jié)論才能得到被審計(jì)單位的認(rèn)可。